Штрафы за непредставление налоговикам документов и сведений. Штрафы за непредставление налоговикам документов и сведений Налоговый кодекс пунктом 1 статьи 126

Вопрос: Вправе ли налоговый орган привлечь юридическое лицо к налоговой ответственности по п. 2 ст. 126 НК РФ, если юридическим лицом не исполнено требование налогового органа о представлении документов, направленное на основании ст. 93.1 НК РФ?

Ответ: Налоговый орган вправе привлечь юридическое лицо к налоговой ответственности по п. 2 ст. 126 Налогового кодекса РФ (далее – Кодекс), если юридическим лицом не исполнено требование налогового органа о представлении документов, направленное на основании ст. 93.1 Кодекса.

Обоснование: В соответствии с п. п. 1 и 5 ст. 93.1 Кодекса должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию).

Истребование документов (информации), касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), может проводиться также при рассмотрении материалов налоговой проверки на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа при назначении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Лицо, получившее требование о представлении документов (информации), исполняет его в течение пяти дней со дня получения или в тот же срок сообщает, что не располагает истребуемыми документами (информацией).

Пунктом 6 ст. 93.1 Кодекса установлено, что отказ лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную ст. 129.1 Кодекса.

На основании п. 1 ст. 129.1 Кодекса неправомерное несообщение (несвоевременное сообщение) лицом сведений, которые в соответствии с настоящим Кодексом это лицо должно сообщить налоговому органу, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 126 Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 5000 руб.

Ответственность за совершение налогового правонарушения, предусмотренная п. 1 ст. 129.1 Кодекса, возникает только в том случае, если отсутствуют признаки правонарушения, закрепленного ст. 126 Кодекса.

Таким образом, налоговый орган при решении вопроса о возложении ответственности, предусмотренной ст. 129.1 Кодекса, должен проверить отсутствие состава налогового правонарушения, которое влечет ответственность в соответствии со ст. 126 Кодекса.

Согласно п. 2 ст. 126 Кодекса непредставление налоговому органу сведений о налогоплательщике, выразившееся в отказе организации представить имеющиеся у нее документы, предусмотренные настоящим Кодексом, со сведениями о налогоплательщике по запросу налогового органа, а равно иное уклонение от представления таких документов либо представление документов с заведомо недостоверными сведениями, если такое деяние не содержит признаков нарушения законодательства о налогах и сборах, предусмотренного ст. 135.1 Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 10 000 руб.

В п. 2 ст. 126 Кодекса содержится специальная норма права, регулирующая ответственность за особую форму непредставления сведений о налогоплательщике, а именно непредставление сведений, выразившееся в форме отказа представить такие сведения.

В связи с изложенным из толкования взаимосвязанных норм права, указанных в ст. ст. 126 и 129.1 Кодекса, можно сделать вывод, что положения, предусмотренные в ст. 126 Кодекса, являются специальными нормами по отношению к общей норме права, установленной в ст. 129.1 Кодекса, в связи с чем, учитывая приоритет специальных норм права над общими, подлежат применению в первоочередном порядке.

Таким образом, налоговый орган вправе привлечь юридическое лицо к налоговой ответственности по п. 2 ст. 126 Кодекса, если юридическим лицом не исполнено требование налогового органа о представлении документов, направленное на основании ст. 93.1 Кодекса.

Комментируемая статья устанавливает ответственность плательщика за непредставление налоговому органу сведений о налогоплательщике (плательщике сбора).

Ответственность по пункту 1 статьи 126 НК РФ наступает только в том случае, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 119, 129.4 и 129.6 НК РФ.

Для привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок документов, истребованных налоговым органом в соответствии со статьей 93 НК РФ, необходимо установить обстоятельства, свидетельствующие, что такие документы имелись у налогоплательщика, либо он должен был их оформлять в силу прямого указания закона или иных нормативных правовых актов.

Об этом свидетельствует судебная практика (см. Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.11.2008 N А33-9732/07-Ф02-5626/08).

Ответственность за правонарушение, предусмотренное в пункте 1 статьи 126 НК РФ, может быть применена только в том случае, если запрашиваемые документы имелись в наличии у налогоплательщика, а также у него была реальная возможность представить их в указанный срок.

Аналогичная позиция изложена в Постановлении ФАС Московского округа от 22.10.2012 N А41-31823/10.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 18.09.2012 N 4517/12 отметил, что направление налогоплательщику при проведении камеральной налоговой проверки требования о представлении документов, подтверждающих правомерность отражения в налоговой отчетности операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость, противоречит нормам статьи 88 НК РФ. Следовательно, привлечение организации к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 126 НК РФ по указанному основанию неправомерно.

ВАС РФ в Определении от 08.11.2012 N ВАС-11890/12 отметил, что налоговые органы вправе истребовать, а налогоплательщики обязаны представить документы, которые связаны непосредственно с исчислением и уплатой налогов. При этом аналогичное ограничение распространяется и в отношении лиц, располагающих документами, касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика.

Документы, запрошенные налоговым органом у налогоплательщика, являются первичными статистическими данными, необходимыми для формирования официальной статистической информации. Обязанность по представлению указанных данных субъектам официального статистического учета возложена на респондентов статьей 8 Федерального закона от 29.11.2007 N 282-ФЗ "Об официальном статистическом учете и системе государственной статистики в Российской Федерации".

Указанные документы не являются данными регистров бухгалтерского учета и (или) иным документальным подтверждением данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением, на основании которых в силу пункта 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода, поэтому не могут свидетельствовать о каких-либо нарушениях со стороны налогоплательщика.

Исходя из буквального толкования нормы статьи 126 НК РФ налоговый орган в требовании о представлении документов обязан указать точное наименование и количество запрашиваемых документов, поскольку размер штрафа исчисляется из определенного, конкретного количества непредставленных (представленных несвоевременно) документов.

Данные выводы подтверждаются судебной практикой (см. Постановления ФАС Поволжского округа от 23.06.2011 N А06-6839/2010, ФАС Северо-Кавказского округа от 21.01.2011 N А32-17947/2010).

Ответственность по статье 126 НК РФ подлежит применению за непредставление каждого истребуемого документа.

Следовательно, налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности, если факт наличия и число не представленных им документов с достоверностью не определено налоговым органом. Установление размера штрафа исходя из предположительного наличия у налогоплательщика хотя бы одного из числа запрошенных видов документов недопустимо.

В Постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 17.03.2015 N Ф06-20963/2013 по делу N А55-4441/2014 отмечено, что требование налогового органа не содержало исчерпывающего перечня истребуемых документов с указанием их реквизитов и точного количества. При установлении количества непредставленных документов и, соответственно, размера штрафа инспекция исходила из предположительного наличия у налогоплательщика запрошенных видов документов, что является недопустимым. Налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности, если число не представленных им документов с достоверностью не определено налоговым органом.

В Постановлении Арбитражного суда Уральского округа от 27.05.2015 N Ф09-2749/15 по делу N А60-31050/2014 суд признал правомерным привлечение налогоплательщика к ответственности по статье 126 НК РФ за непредставление документов по требованию налогового органа, указав, что запрошенные документы были конкретизированы по родовым признакам, периодам, были указаны наименования документов (главные книги, отчеты о движении материальных запасов, карточки бухгалтерского счета 62 по контрагентам, лицевые счета работников с отражением сумм начисленного вознаграждения и сумм произведенных удержаний и т.д.). Доказательств того, что требование не исполнено по причине неопределенности истребуемых документов, налогоплательщик не представил.

НК РФ не установлено, возможно ли привлечение к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ, если отсутствуют доказательства фактического наличия запрошенных документов.

По указанному вопросу существует Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.11.2013 по делу N А56-76288/2012, в котором суд указал, что при привлечении к ответственности за непредставление документов, в том числе журнала учета движения путевых листов, необходимо было установить, что налогоплательщик вел такой журнал, но не представил налоговому органу.

Ответственность по пункту 2 статьи 126 НК РФ наступает только в том случае, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 126.1 и 135.1 НК РФ.

На основании положений статьи 93.1 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию). Согласно пункту 6 указанной статьи отказ лица от представления истребуемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную ст. 126 НК РФ.

Как следует из диспозиции пункта 2 статьи 126 НК РФ, ответственность установлена за непредставление в установленный срок документов, предусмотренных НК РФ по запросу налогового органа. Представление документов, составленных с нарушением формы, которая утверждена в установленном порядке и, следовательно, не является для налогоплательщика рекомендательной, может повлечь ответственность по пункту 2 статьи 126 НК РФ, поскольку имеется вероятность того, что налоговый орган будет считать такой документ непредставленным.

В Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.05.2006 N А19-37884/05-32-Ф02-2150/06-С1 судом указано, что ответственность за представление налоговой декларации по неустановленной форме не предусмотрена налоговым законодательством.

Также в Постановлении Десятого арбитражного апелляционного суда от 28.03.2006, 04.04.2006 по делу N А41-К2-21907/05 установлено, что представление в налоговый орган расчетов на старых бланках в установленный срок не свидетельствует о совершении налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 126 НК РФ.

В Постановлении ФАС Центрального округа от 17.08.2004 N А09-548/04-10 сделан вывод, что ответственность за представление документов с недостатками по форме налоговым законодательством не предусмотрена.

С 01.01.2015 действует введенный Федеральным законом от 24.11.2014 N 376-ФЗ пункт 1.1 статьи 126 НК РФ, устанавливающий налоговую ответственность за отказ контролирующего лица представить имеющиеся у него документы, а равно иное уклонение от представления таких документов либо представление документов с заведомо недостоверными сведениями.

С 01.01.2016 действует введенный Федеральным законом от 02.05.2015 N 113-ФЗ пункт 1.2 статьи 126 НК РФ, устанавливающий налоговую ответственность за непредставление налоговым агентом в установленный срок расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом, в налоговый орган по месту учета.

Налоговая служба России опубликовала письмо от 16 ноября 2016 года № БС-4-11/21695, в котором привела условия правомерности привлечения к ответственности по первому пункту статьи 126.1 Налогового кодекса за недостоверные сведения в расчете на бланке 6-НДФЛ.

ФНС говорит о недостоверности расчета 6-НДФЛ, причиной которой стали:

Заметим, что налоговая служба не приводит полный (закрытый) перечень случаев недостоверности расчета 6-НДФЛ, за который инспекция имеет полное право наложить штраф. Названы лишь наиболее типичные, часто встречающиеся ситуации.

Санкция за недостоверность расчета

Вместе с ведением расчета по форме 6-НДФЛ с 1 января 2016 года в Налоговом кодексе появилась статья 126.1. Она предусматривает штрафы за недостоверность в налоговых документах, которые упомянуты в НК РФ.

В общем случае штраф составляет 500 рублей за каждый поданный документ с неверными данными. Если ситуация повторяется, то штраф тот же. По нашей информации, законодатели пока не планируют повышать планку этого штрафа.

Есть возможность уйти от штрафа по ст. 126.1 НК РФ. Для этого необходимо опередить налоговиков: самостоятельно найти ошибки и подать уточненные сведения.

Сложности с натуральным доходом

При заполнении расчета 6-НДФЛ много вопросов возникает, когда необходимо отразить в форме 6-НДФЛ суммы рассчитанного и взятого подоходного налога, а также доход в натуральном выражении. Особенно, если он выдан сотруднику, который уже не работает на предприятии.

Основные правила

При выдаче доходов в натуральной форме датой получения по факту такого дохода необходимо ставить непосредственно день передачи. Этот вопрос регулирует подпункт 2 пункта 1 статьи 223 НК РФ.

Когда предприятие выдает налогоплательщику доход в натуральном выражении (это может быть собственная продукция, презент и др.), удержать исчисленный подоходный налог нужно за счет любых доходов, которые этот налоговый агент впоследствии выплатит данному физическому лицу именно в денежной форме. В этом случае налоговики любят подчеркивать, что использовать нужно «все возможные средства».

Налогообложение

СПОРНЫЕ ВОПРОСЫ ПРИВЛЕЧЕНИЯ К НАЛОГОВОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТИ ПО СТАТЬЕ 126 НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РФ

Ю. М. ЛЕРМОНТОВ, консультант Минфина России

Согласно п. 1 ст. 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов.

В пункте 4ст. 93 НК РФ прописано, что отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную ст. 126 НК РФ.

Если налогоплательщик (плательщик сбора, налоговый агент) не представил в установленный срок в налоговый орган документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, то он будет оштрафован в размере 50 руб. за каждый непредставленный документ (п. 1 ст. 126 НК РФ).

В информационном письме Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71 указано, что санкция, предусмотренная п. 1ст. 126 НК РФ, не может быть применена за непредставление документа, который хотя и поименован в нормативном правовом акте как обязательный к представлению, но является приложением к налоговой декларации (налоговому расчету).

За непредставление налоговому органу сведений о налогоплательщике, выразившееся в отказе организации предоставить имеющиеся у нее документы, предусмотренные НК РФ, со сведениями о налогоплательщике по запросу налогового органа, а равно иное уклонение от предоставления таких документов либо предоставление документов с заведомо недостоверными сведениями, если такое деяние не содержит признаков нарушения законодательства о налогах и сборах, предусмотренного ст. 135.1 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб. (п. 2 ст. 126 НК РФ).

Статьей 135.1 НК РФ установлена ответственность за непредставление банком справок (выписок) по операциям и счетам в налоговый орган.

Исходя из прямого толкования данной нормы, субъектом налогового правонарушения, ответственность за совершение которого предусмотрена п. 2 ст. 126 НК РФ, может быть только организация.

О правомерности подобного вывода свидетельствуют также следующие положения.

На основании ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность.

В силу п. 1 ст. 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены НК РФ.

Президиум ВАС РФ в п. 16 Информационного письма от 17.03.2003 № 71 при рассмотрении случая о порядке применения ст. 122 НК РФ, указывающей на наступление ответственности в случае неуплаты или неполной уплаты сумм налога, указал, что в ситуации, когда речь идет об авансовом платеже по налогу, данная ответственность не может быть применена. Таким образом, в процессе правоприменительной практики недопустимо расширять сферу действия норм о налоговой ответственности.

Данные выводы Президиума ВАС могут быть учтены при аргументации позиции налогоплательщика - индивидуального предпринимателя в данном случае.

Учитывая данную позицию, распространить действие п. 2 ст. 126 НК РФ в отсутствие закрепленной в данной норме возможности неправомерно.

В судебной практике по данному вопросу единая позиция отсутствует.

Так, ФАС Центрального округа в постановлении от 19.10.2006 № А35-1328/06-С11 рассмотрел ситуацию, в которой налоговый орган в рамках встречной налоговой проверки истребовал у индивидуального предпринимателя документы, касающиеся его финансово-хозяйственных взаимоотношений с иным индивидуальным предпринимателем, в отношении которого проводятся основные мероприятия налогового контроля. Как указал суд, отказ в представлении или иное уклонение от представления таких документов либо представление документов с заведомо недостоверными сведениями влечет ответственность, предусмотренную п. 2 ст. 126 НК РФ.

Другие суды придерживаются позиции, согласно которой индивидуальный предприниматель не может являться субъектом налогового правонарушения, предусмотренного п. 2ст. 126 НК РФ.

Так, ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 25.09.2008 № А13-3145/2007 пришел к выводу, что исходя из системного толкования диспозиции п. 2 ст. 126 НК РФ, субъектами данного правонарушения являются только организации, то есть юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ. Предприниматель не может быть привлечен к ответственности на основании п. 2ст. 126 НК РФ.

ФАС Волго-Вятского округа в постановлении от 16.03.2006 № А82-4818/2005-28 также поддержал позицию, в соответствии с которой индивидуальный предприниматель не может быть привлечен к ответственности по п. 2ст. 126 НК РФ, так как не является субъектом данного налогового правонарушения. Как указал суд, налоговый орган привлек индивидуального предпринимателя к ответствен-

ности по п. 2 ст. 126 НК РФ при отсутствии соответствующего состава правонарушения.

Таким образом, индивидуальный предприниматель не может быть субъектом налогового правонарушения, ответственность за совершение которого предусмотрена п. 2 ст. 126 НК РФ. В то же время, учитывая применяемый налоговыми органами на местах подход и судебную практику, в случае возникновения спора с налоговым органом, привлекшим индивидуального предпринимателя к ответственности по п. 2 ст. 126 НК РФ, неправомерность подобного решения налогоплательщику, очевидно, придется доказывать в суде.

На основании п. 2 ст. 126 НК РФ к ответственности привлекается организация, располагающая сведениями о проверяемом налоговым органом налогоплательщике, в случае если эта организация не исполнила обязанность по представлению документов на основании запроса налогового органа. В контексте п. 2 ст. 126 НК РФ субъект правонарушения - это не подвергнутый налоговой проверке налогоплательщик, а третье лицо, у которого имеются документы, содержащие сведения об интересующем налоговый орган налогоплательщике, в том числе при проведении встречной проверки.

Кроме того, объективная сторона правонарушения, предусмотренного п. 2ст. 126 НК РФ, выражается в отказе или уклонении от представления документов (информации) либо представлении документов с заведомо недостоверными сведениями по запросу налогового органа.

Лица в соответствии с положениями налогового законодательства обязаны представлять налоговому органу информацию без какого-либо запроса со стороны налогового органа (в рассматриваемом случае такая обязанность предусмотрена п. 2 ст. 230 НК РФ). Непредставление информации о налогоплательщике, равно как и сообщение недостоверных сведений о налогоплательщике, не образует состава правонарушения, предусмотренного п. 2 ст. 126 НКРФ.

Данные выводы подтверждаются также арбитражной практикой (например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 25.09.2008 № А13-3145/2007, ФАС Уральского округа от 13.06.2007 № Ф09-4360/07-С2, ФАС Поволжского округа от 26.04.2007 № А72-8739/06-14/319, ФАС ВосточноСибирского округа от 16.03.2004 № А78-4391/03-С2-28/176-Ф02-707/04-С1).

Таким образом, привлечение организации к ответственности, предусмотренной п. 2ст. 126 НК РФ, за непредставление сведений о доходах, выплаченных ее работникам, является неправомерным. Ответственность за неисполнение проверяемым

налоговым агентом требования налогового органа о представлении в налоговый орган документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах и необходимых для исчисления и уплаты налога, наступает на основании п. 1 ст. 126 НК РФ.

В пункте 7ст. 88 НК РФ сформулировано общее правило, согласно которому при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено ст. 88 НК РФ или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено НК РФ.

В то же время в пп. 6, 8, 9ст. 88 НК РФ закреплены «исключения» из общего правила. Так, истребование документов допускается в случаях:

При проведении камеральных налоговых проверок налоговые органы вправе также истребовать в установленном порядке у налогоплательщиков, использующих налоговые льготы, документы, подтверждающие право этих налогоплательщиков на эти налоговые льготы (п. бет. 88 НК РФ);

При подаче налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение налога, налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со ст. 172 НК РФ правомерность применения налоговыхвычетов (п. 8 ст. 88 НКРФ);

При проведении камеральной налоговой проверки по налогам, связанным с использованием природных ресурсов, налоговые органы вправе помимо документов, указанных в п. 1 ст. 88 НК РФ, истребовать у налогоплательщика иные документы, являющиеся основанием для исчисления и уплаты налогов (п. 9 ст. 88 НК РФ). На правоприменительном уровне возникает

вопрос о праве налогового органа привлечь налогоплательщика к ответственности по п. 2 ст. 126 НК РФ за непредставление документов в рамках встречной проверки, если запрошенные документы представлены в неполном объеме.

Положения п. 2ст. 126 НК РФ содержат такой состав налогового правонарушения, как «иное уклонение от представления документов».

Представление документов в рамках встречной проверки в неполном объеме следует рассматривать именно как «иное уклонение от представления документов».

Таким образом, налоговый орган имеет право привлечь организацию к ответственности по п. 2 ст. 126 НК РФ за непредставление документов в рамках встречной проверки, если запрошенные

документы представлены в неполном объеме.

Налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности, предусмотренной ст. 126 НК РФ, если требование о предоставлении документов им не было получено. Несоблюдение данного требования влечет отмену решения о наложении штрафа за непредставление налоговому органу запрошенных документов. Такие выводы подтверждает судебная практика (см., например, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 11.01.2006 № А82-1990/2005-27, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.01.2006 № А19-17553/05-52-Ф02-7102/05-С1, постановление ФАС Дальневосточного округа от 28.09.20050 № Ф03-А04/05-2/2907, постановление ФАС СевероЗападного округа от 30.01.2002 № А56-23560/01).

Ответственность по ст. 126 НК РФ подлежит применению за непредставление каждого истребуе-мого документа. Следовательно, налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности, если число не представленных им документов с достоверностью не определено налоговым органом.

Арбитражные суды также разделяют изложенные выводы.

Согласно официальной позиции ВАС РФ налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности, если число не представленных им документов с достоверностью не определено налоговым органом. Установление размера штрафа исходя из предположительного наличия у налогоплательщика хотя бы одного из числа запрошенных видов документов недопустимо (постановление Президиума ВАС РФ от 08.04.2008 № 15333/07).

Нижестоящие суды поддерживают позицию ВАС РФ, указывая в том числе, что если количество непредставленных документов с достоверностью не определено налоговым органом, то это свидетельствует о недоказанности налоговым органом размера штрафа (решение Арбитражного суда г. Москвы от 20.06.2008 № А40-14873/08-107-50, постановления ФАС Уральского округа от 17.11.2008 № Ф09-7534/08-СЗ, ФАС Западно-Сибирского округа от 17.07.2008 № Ф04-4512/2008(8603-А46-31), ФАС Дальневосточного округа от 05.09.2008 № Ф03-А59/08-2/2247 и от 07.06.2008 № Ф03-А80/08-2/1623).

Таким образом, налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности, предусмотренной ст. 126 НК РФ, если число не представленных им документов с достоверностью не определено налоговым органом.

Статьей 129.1 НК РФ установлен аналогичный ст. 126 НК РФ состав налогового правонарушения - неправомерное несообщение сведений налоговому органу.

Однако в случае отказа проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки применять следует именно ст. 126 НК РФ

Дело в том, что ст. 126 НК РФ установлена ответственность за непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля.

Пункт 1 ст. 126 НК РФ распространяется только на налогоплательщиков и налоговых агентов. Ответственность по п. 2 ст. 126 НК РФ наступает в случае, если сведения не представлены в силу запроса налогового органа, а не в силу прямого указания в НК РФ.

Статьей 129.1 НК РФ установлена ответственность за неправомерное несообщение (несвоевременное сообщение) лицом сведений, которые в соответствии с НК РФ это лицо должно сообщить налоговому органу, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 126 НК РФ. То есть субъектами данного налогового правонарушения являются участники налоговых правоотношений, отличные от налогоплательщика

и налогового агента. Например, п. Зет. 85 НК РФ установлена обязанность органов, осуществляющих государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, сообщать в налоговые органы сведения о расположенном на подведомственной им территории недвижимом имуществе в течение 10 дней со дня соответствующей регистрации.

На неправомерность применения ст. 129.1 НК РФ в случае отказа проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставлении их в установленные сроки указывает и судебная практика (см., например, постановления ФАС Московского округа от 21.04.2004 № КА-А40/6066-04, ФАС Восточно-Сибирского округа от 23.03.2006 № А19-35754/05-15-Ф02-1166/06-С1).

Список литературы

СТ 126 НК РФ .

1. Непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 119, 129.4, 129.6, 129.9 - 129.11 настоящего Кодекса, а также пунктами 1.1 и 1.2 настоящей статьи,

влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.

1.1. Непредставление налоговому органу документов, предусмотренных пунктом 5 статьи 25.15 настоящего Кодекса, выразившееся в отказе контролирующего лица представить имеющиеся у него документы, а равно иное уклонение от представления таких документов либо представление документов с заведомо недостоверными сведениями

влечет взыскание штрафа с контролирующего лица в размере 100 000 рублей.

1.2. Непредставление налоговым агентом в установленный срок расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом, в налоговый орган по месту учета

влечет взыскание штрафа с налогового агента в размере 1000 рублей за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для его представления.

2. Непредставление в установленный срок налоговому органу сведений о налогоплательщике (плательщике страховых взносов), отказ лица представить имеющиеся у него документы, предусмотренные настоящим Кодексом, со сведениями о налогоплательщике (плательщике страховых взносов) по запросу налогового органа либо представление документов с заведомо недостоверными сведениями, если такое деяние не содержит признаков нарушений законодательства о налогах и сборах, предусмотренных статьями 126.1 и 135.1 настоящего Кодекса,

влечет взыскание штрафа с организации или индивидуального предпринимателя в размере десяти тысяч рублей, с физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, - в размере одной тысячи рублей.

Комментарий к Ст. 126 Налогового кодекса

Комментируемая статья содержится в главе 16 "Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение" Налогового кодекса Российской Федерации и указывает на санкции, которые будут применены к правонарушителю за непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля. С точки зрения административной ответственности данный состав правонарушения имеет свое закрепление в ст. 15.6 КоАП РФ. В данном случае в специфике рассматриваемой нами статьи речь идет о налоговой ответственности за одноименное нарушение законодательства о налогах и сборах.

Данный состав можно квалифицировать в общем виде как виновно совершенное противоправное деяние налогоплательщика, налогового агента или других лиц, за которое НК РФ установлена ответственность.

Данный состав правонарушения определяется как формальный, поскольку общественно опасные последствия в его рамках подразумеваются, но установление их конкретного содержания не является обязательным для привлечения к ответственности.

Размер налогового штрафа устанавливается в абсолютном размере.

Объектом правонарушений, ответственность за которые предусмотрена данной статьей, являются фискальные отношения (общественные отношения в сфере налогообложения и организации налогового контроля), которым причиняется ущерб. Данный состав можно квалифицировать как некое воспрепятствование законной деятельности налоговых органов.

Объективная сторона данного правонарушения, определенного нами как формальное, характеризуется фактом совершения противоправного деяния, а именно в пункте 1 комментируемой статьи таким деянием выступает непредставление в установленный срок в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах. Далее часть первая отграничивает состав содержащегося в ней правонарушения от иных статей НК РФ, а именно от ст. 119, характеризующей непредставление налоговой декларации (расчета финансового результата инвестиционного товарищества), от ст. 129.4, регламентирующей неправомерное непредставление уведомления о контролируемых сделках и представление недостоверных сведений в уведомлении о контролируемых сделках, а также от ст. 129.6, идентифицирующей неправомерное непредставление уведомлений и представление недостоверных сведений в уведомлениях о контролируемых иностранных компаниях, об участии в иностранных компаниях. Более того, пунктом первым отграничивается объективная сторона от пункта 1.1 данной статьи, которая, в свою очередь характеризуется как непредставление налоговому органу документов, предусмотренных п. 5 ст. 25.15 (финансовая отчетность контролируемой иностранной компании или иные документы в случае ее отсутствия, а также аудиторское заключение по вышеупомянутой финансовой отчетности, если личный закон этой контролируемой иностранной компании устанавливает обязательное проведение аудита такой финансовой отчетности) НК РФ, выразившееся в отказе контролирующего лица представить имеющиеся у него документы, а равно иное уклонение от представления таких документов либо представление документов с заведомо недостоверными сведениями. Данное вынесение в п. 1.1 такого состава представляется очень важным, поскольку если за пункт 1 ответственность устанавливается в размере 200 рублей, то за совершение правонарушения, вынесенного в п. 1.1, величина взыскания составляет сумму, превышающую штраф за нарушение по п. 1 данной статьи в 500 раз, т.е. 100 000 рублей.

Таким образом, возникает вопрос о том, непредставление каких именно документов и (или) сведений может послужить основанием для привлечения к ответственности по данной статье. В письме Министерства финансов Российской Федерации от 21 ноября 2012 г. N АС-4-2/[email protected] "О доведении информации до налоговых органов" перечислен перечень документов, за непредставление которых возможно привлечение к ответственности в соответствии с п. 1 ст. 126 НК РФ. Такими документами являются: 1) для организаций: бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, аудиторское заключение или заключение ревизионного союза сельскохозяйственных кооперативов (если организации, в соответствии с федеральными законами, подлежат обязательному аудиту или обязательной ревизии), пояснительная записка; 2) для общественных организаций (объединений) и их структурных подразделений, не осуществляющих предпринимательской деятельности и не имеющих кроме выбывшего имущества оборотов по реализации товаров (работ, услуг): бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет о целевом использовании полученных средств; 3) для государственных (муниципальных) учреждений: документы, входящие в состав бухгалтерской отчетности таких учреждений в соответствии с Приказом Минфина России от 25.03.2011 N 33н "Об утверждении Инструкции о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений". Также в данном письме содержится информация о том, что налоговые органы при определении размера штрафа по п. 1 ст. 126 НК РФ должны руководствоваться полным перечнем документов, входящих в состав бухгалтерской отчетности конкретной организации, и определять сумму штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный (несвоевременно представленный) документ, который должен входить в состав бухгалтерской отчетности.

Объективная сторона п. 2 характеризуется непредставлением в установленный срок налоговому органу сведений о налогоплательщике, отказ лица представить имеющиеся у него документы, предусмотренные настоящим Кодексом, со сведениями о налогоплательщике по запросу налогового органа либо представление документов с заведомо недостоверными сведениями, более того, такое деяние не должно содержать признаков правонарушения, регламентируемого ст. 135.1 НК РФ (то есть непредставление банком справок (выписок) по операциям и счетам (счету инвестиционного товарищества) в налоговый орган). Санкции для данного состава правонарушения установлены в разных размерах: для физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, - в размере 1000 рублей, а для организаций и индивидуальных предпринимателей - в размере, превышающем штраф к уплате физическим лицом в 10 раз, то есть 10 000 рублей.

Субъектом данного правонарушения выступает по п. 1 налогоплательщик (лицо, на которое возложена обязанность уплачивать налоги и (или) сборы), который может быть как плательщиком сбора непосредственно - физическое лицо, в том числе индивидуальный предприниматель (для физических лиц возраст привлечения к ответственности наступает по достижении 16 лет) или организация, - так и налоговым агентом (лицом, на которое возложена обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему РФ).

По п. 1.1 комментируемой статьи выделяется особый субъект - контролирующее лицо. По п. 3 ст. 25.13 данный субъект определяется как физическое или юридическое лицо, доля участия которого в организации составляет более 25 процентов, а также физическое или юридическое лицо, доля участия которого в организации (для физических лиц - совместно с супругами и несовершеннолетними детьми) составляет более 10 процентов, если доля участия всех лиц, признаваемых налоговыми резидентами РФ, в этой организации (для физических лиц - включая супругов и несовершеннолетних детей) составляет более 50 процентов. П. 5 ст. 25.13 также установлено, что контролирующим лицом организации может быть признано лицо, не отвечающее вышеприведенным признакам, но осуществляющее контроль над такой организацией в своих интересах или в интересах своего супруга и несовершеннолетних детей.

Субъектами по ч. 2 комментируемой статьи признаются организации или индивидуальные предприниматели, а также физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями.

Субъективная сторона данного состава правонарушения может выражаться как в форме умысла, так и в форме неосторожности по всем пунктам.

К статье 126 отсылает статья 93, которая регламентирует истребование документов при проведении налоговой проверки в пункте 4, то есть отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых во время проведения налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки влекут ответственность, предусмотренную ст. 126 НК РФ. Что касается ст. 93.1, регламентирующей истребование документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках, она отсылает как к ст. 126, так и к родственной ей ст. 129.1 (комментируемой ниже). Так, в п. 6 ст. 93.1 устанавливается, что отказ лица от представления истребуемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную ст. 126 НК РФ, тогда как ответственность по ст. 129.1 влечет неправомерное несообщение (несвоевременное сообщение) истребуемой информации. Четкое разграничение ответственности по двум статьям при непредставлении документов и информации контрагентом проверяемого налогоплательщика в порядке ст. 93.1 НК РФ было введено с 1 января 2014 года. Мы полагаем, что законодатель внес изменения в статью, разграничив ответственность по ст. 126 и ст. 129.1 из-за противоречий, сложившихся в судебной практике по этому вопросу. Дело в том, что согласно ранее действовавшей редакции п. 6 ст. 93.1 НК РФ непредставление документов, истребуемых у контрагента проверяемого налогоплательщика или у иных лиц, располагающих документами или информацией о деятельности такого налогоплательщика, влекло ответственность по ст. 129.1 НК РФ, однако налоговые органы, несмотря на прямое указание на ст. 129.1 в тексте Кодекса, за непредставление документов по требованию, выставленному на основании ст. 93.1 НК РФ, привлекали виновных к ответственности по п. 2 ст. 126 НК РФ. Что касается вышеупомянутых противоречий в практике, то ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 17.03.2009 N А33-9821/08-Ф02-942/09 указал на неправомерность взимания штрафа по п. 2 ст. 126 НК РФ в случае непредставления документов, истребованных на основании ст. 93.1 НК РФ, поскольку ст. 93.1 НК РФ прямо предусмотрено привлечение к ответственности по ст. 129.1 НК РФ. Аналогичной позиции придерживались и иные суды (см. Постановления ФАС Дальневосточного округа от 03.06.2013 N Ф03-6629/2012, ФАС Северо-Кавказского округа от 06.02.2013 N А15-1092/2012). Однако ФАС Московского округа в Постановлении от 22.07.2011 N КА-А40/7621-11 признал правомерность взыскания штрафа по п. 2 ст. 126 НК РФ.

Можно предположить, что сведения, речь о которых идет в ст. 126 НК РФ, носят документарный характер, тогда как под сведениями, упомянутыми в ст. 129.1, можно понимать и сообщение сведений или информации устно. Однако, принимая во внимание применение комментируемой статьи к налоговым агентам, можно сказать, что п. 2 ст. 230 указывает, что налоговыми агентами сведения представляются в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи или на электронных носителях, а при численности физических лиц, получивших доходы в налоговом периоде, до 10 человек налоговые агенты могут представлять сведения на бумажных носителях. Также в письме Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 11 мая 2001 года N БГ-6-18/[email protected] указано, что при применении к налоговым агентам ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ необходимо учитывать, что каждый документ (справка), касающийся конкретного налогоплательщика, является отдельным документом независимо от способа его представления в налоговый орган: на бумажном или магнитном носителе.